21 kwietnia 2012

Opieka medyczna a VAT – co mówi o tym orzecznictwo Trybunału UE

Na zakończenie cyklu o podatku VAT w ochronie zdrowia garść informacji o orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Luksemburgu. Linia tego orzecznictwa kształtuje interpretację dyrektyw, których postanowienia są transponowane do ustawodawstwa we wszystkich krajach Unii Europejskiej. Warto pamiętać, że ostatnie nowelizacje prawa dotyczące podatku od towarów i usług miały na celu właśnie harmonizację z obowiązującymi dyrektywami.

Jak pokazały poprzednie odcinki cyklu, jednym z kluczowych pojęć, które pozwalają ocenić, czy dana usługa podlega zwolnieniu z VAT-u, jest definicja opieki medycznej oraz usług ściśle z nią związanych. Rzecz tylko na pozór wydaje się trywialna, tym bardziej że ani w krajowych, ani we wspólnotowych przepisach podatkowych nie ma definicji opieki medycznej. Na pytanie, czym zatem w kontekście prawa podatkowego jest opieka medyczna, a czym nie jest, odpowiada orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.
Przypomnijmy: w świetle zapisów dyrektywy (a także polskiego ustawodawstwa) oraz wielu wyroków ETS nie ma podstawy, by zwolnieniem z VAT-u (w Polsce stawka wynosi 23 proc.) objąć wszystkie działania medyczne, wynikające z procesu leczenia. Zwolnieniu podlegają jedynie te czynności, których celem jest ochrona zdrowia, czyli takie usługi, które mają cel profilaktyczny lub terapeutyczny.
W sprawie o sygnaturze C-307/01 ETS podkreślił, że pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w taki sposób, by obejmowało świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.
I dalej: „Jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana, pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie do zdrowia, lecz udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi” – uznał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie Marga-rete Unterpringer vs. Pensionsversicherungsanstalt der Arbiter (sygnatura C-212/01). O co tu chodzi? Na przykład o opinię lekarską oraz badania diagnostyczne konieczne do orzeczenia o rencie.
Potwierdza to kolejne orzeczenie ETS o sygnaturze C-384/98, z którego wynika, że zwolnieniu nie podlegają usługi, które mają charakter czysto ekspercki i doradczy, np. orzekanie o stanie zdrowia w celu przyznania renty bądź dla instytucji ubezpieczeniowych w celu ustalenia wysokości składki ubezpieczenia na życie.

Usługa „ściśle związana”
Sprawa komplikuje się jeszcze bardziej, gdy w grę wchodzi rozstrzygnięcie, co jest usługą ściśle związaną z podstawową usługą lub usługami objętymi zwolnieniem z VAT-u. Tzw. czynność ściśle związana również podlega zwolnieniu z podatku (art. 132 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE).
W zakresie pojęcia „czynności ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną” powinny mieścić się wyłącznie świadczenia, których realizacja jest niezbędna dla osiągnięcia celu terapeutycznego opieki szpitalnej i medycznej. Jak orzekł ETS w sprawie Commision of the European Communities vs. the French Republic (C-76/99) – zwolnienie obejmuje czynności pobierania i przesyłania próbek materiału biologicznego do analizy laboratoryjnej. Bez tych czynności nie byłoby bowiem możliwe dokonanie analizy, spełniają zatem warunek bezpośredniego związku z czynnością główną (analizą laboratoryjną), której przyświeca cel terapeutyczny.
Bywa jednak, że związek świadczenia z celami terapeutycznymi i profilaktycznymi ma charakter jedynie hipotetyczny. Wówczas zwolnienie z VAT-u nie przysługuje. Takie stanowisko zostało wyrażone w sprawie Future Heath Technologies (C-86/09). Firma ta wysyłała zestawy do poboru krwi pępowinowej noworodka, a następnie dokonywała jej analizy i przetwarzania oraz konserwowała komórki macierzyste w celu ewentualnego wykorzystania w celach terapeutycznych. Trybunał jasno wyraził opinię, że jeśli czynności te „mają jedynie zagwarantować, że szczególny środek będzie dostępny w celu leczenia medycznego w hipotetycznej sytuacji, gdy stanie się niezbędny (…), to takie czynności (…) nie są objęte zakresem pojęcia opieka szpitalna i medyczna, znajdującego się w art. 132 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112, ani zakresem pojęcia świadczenie opieki medycznej, znajdującego się w art. 132 ust. 1 lit c) tej Dyrektywy. Inaczej by było, gdyby analiza krwi pępowinowej rzeczywiście miała na celu umożliwienie dokonania diagnozy lekarskiej (…)”.
Sprawę rozjaśnia inna opinia, tym razem rzecznika generalnego ETS, w sprawie C-262/08 (warto się wczytać w to skomplikowane zdanie). Zaznaczył on, że „usługi są ściśle związane z opieką medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym) jedynie wówczas, gdy są rzeczywiście świadczone jako usługi pomocnicze względem takiej opieki świadczonej pacjentom jako świadczenie główne, oraz jeżeli wpisują się w logiczny sposób w ramy świadczenia tejże opieki i stanowią w procesie świadczenia tejże opieki niezbędny etap, aby osiągnąć cele terapeutyczne, którym służą, gdyż jedynie takie usługi mogą mieć wpływ na koszty opieki zdrowotnej, która staje się dostępna w drodze zwolnienia od podatku”.
I znowu – co „Puls” w cyklu dotyczącym VAT-u w ochronie zdrowia podkreślał wielokrotnie: „To cel usługi medycznej określa, czy powinna korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania” (to także cytat opinii rzecznika generalnego w sprawie C-262/08). Rzecznik zauważa również, że: „działalność, którą uznano za części składowe opieki medycznej (leczenia medycznego), obejmuje: opiekę terapeutyczną jako część usługi ambulatoryjnej świadczonej przez wykwalifikowane pielęgniarki; leczenie psychoterapeutyczne świadczone przez wykwalifikowanych psychologów; prowadzenie badań lekarskich bądź pobieranie krwi lub innych próbek do badania pod kątem występowania choroby, na rzecz pracodawców lub ubezpieczycieli, albo poświadczanie zdolności medycznej do odbycia podróży, jeżeli celem tych usług zasadniczo pozostaje ochrona zdrowia zainteresowanych osób; oraz badania medyczne umożliwiające obserwację i zbadanie pacjentów, zanim zajdzie konieczność diagnozowania, rozciągnięcia opieki bądź leczenia potencjalnej choroby, zlecone przez internistów i wykonywane przez zewnętrzne laboratoria prywatne”.
Zawiłe to sprawy, i lekarzom dostarczają wielu problemów biurokratycznych. Słabym, ale jednak pocieszeniem jest to, że lekarze w innych krajach Unii Europejskiej borykają się z kwestiami VAT-u już od dłuższego czasu. Warto zatem korzystać z ich doświadczeń, śledząc od czasu do czasu orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Justyna Wojteczek

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (potocznie nazywany Europejskim Trybunałem Sprawiedliwości – ETS) to instytucja sądownicza Wspólnoty UE. Powstał w roku 1952, a w 1989 utworzono przy nim Sąd Pierwszej Instancji rozpatrujący sprawy osób fizycznych i prawnych. W swoich kompetencjach ma m.in. kontrolę legalności aktów prawnych UE, poszanowanie praw wynikających z traktatów przez państwa członkowskie UE, rozpatrywanie sporów między państwami członkowskimi oraz państwami członkowskimi a Komisją Europejską oraz dokonywanie obowiązującej wykładni prawa UE. Wyroki trybunału są prawomocne. Można je znaleźć w dziennikach urzędowych Unii Europejskiej, przetłumaczone na język polski.
ETS często jest mylony z Europejskim Trybunałem Praw Człowieka z siedzibą w Strasburgu – organem Europejskiej Konwencji Praw Człowieka. Ten trybunał orzeka w sprawach dotyczących praw człowieka zapisanych w Europejskiej Konwencji Praw Człowieka i jej protokołach dodatkowych.

Archiwum

Okręgowa Izba Lekarska w Warszawie im. prof. Jana Nielubowicza